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企業重組稅收政策匯總整理（截止2014年8月）
根據《財政部國家稅務總局關於企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》（財稅【2009】59號），企業重組包括企業法律形式改變、債務重組、股權收購、資產收購、合併、分立等。下面就企業重組稅收梳理如下：
企業重組如果滿足以下條件，交易中股權支付部分所得稅可選擇進行特殊稅務處理（財稅【2009】59號）：
（一）具有合理的商業目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的；
（二）受讓企業收購的資產不低於轉讓企業全部資產的75%；
（三）企業重組後的連續12個月內不改變重組資產原來的實質性經營活動；
（四）受讓企業在該資產收購發生時的股權支付金額不低於其交易支付總額的85%；
（五）企業重組中取得股權支付的原主要股東，在重組後連續12個月內，不得轉讓所取得的股權。
一、企業法律形式改變，是指企業註冊名稱、住所以及企業組織形式等的簡單改變。
1.契稅
非公司制企業，按照《中華人民共和國公司法》的規定，整體改建為有限責任公司（含國有獨資公司）或股份有限公司，有限責任公司整體改建為股份有限公司，股份有限公司整體改建為有限責任公司的，對改建後的公司承受原企業土地、房屋權屬，免征契稅。（財稅【2012】4號）
2.企業所得稅
企業由法人轉變為個人獨資企業、合夥企業等非法人組織，或將登記註冊地轉移至中華人民共和國境外（包括港澳臺地區），應視同企業進行清算、分配，股東重新投資成立新企業；企業發生其他法律形式簡單改變的，可直接變更稅務登記。（財稅【2009】59號）
二、債務重組，是指在債務人發生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的書面協定或者法院裁定書，就其債務人的債務作出讓步的事項。涉及債權人和債務人兩方主體。
（一）債權人涉及的稅種
1.契稅
如果債務人是以不動產清償債務，債權人需要繳納契稅。
2.印花稅
按產權轉移書據等稅目繳納印花稅。
3.所得稅
一般稅務處理：取得的資產按公允價值確定計稅基礎，並按照收到的債務清償額低於債權計稅基礎的差額，確認債務重組損失。
特殊稅務處理：企業發生債權轉股權業務，債權人對股權投資的計稅基礎以原債權的計稅基礎確定。
（二）債務人涉及的稅種
1.營業稅
如果債務人是以無形資產或者不動產清償債務，則需繳納營業稅。
2.增值稅
如果債務人是以增值稅應稅產品清償債務，則需繳納增值稅。
3.土地增值稅
如果債務人以不動產清償債務，需繳納土地增值稅。
4.印花稅
按產權轉移書據等稅目繳納印花稅。
企業債權轉股權新增加的資金按規定貼花。（財稅【2003】183號）
5.所得稅
一般稅務處理：以非貨幣資產清償債務，應當分解為轉讓相關非貨幣性資產、按非貨幣性資產公允價值清償債務兩項業務，確認相關資產的所得或損失；發生債權轉股權的，應當分解為債務清償和股權投資兩項業務，確認有關債務清償所得或損失。
特殊稅務處理：企業債務重組確認的應納稅所得額占該企業當年應納稅所得額50%以上，可以在5個納稅年度的期間內，均勻計入各年度的應納稅所得額。
企業發生債權轉股權業務，對債務清償和股權投資兩項業務暫不確認有關債務清償所得。
三、企業合併，合併，是指一家或多家企業（以下稱為被合併企業）將其全部資產和負債轉讓給另一家現存或新設企業（以下稱為合併企業），被合併企業股東換取合併企業的股權或非股權支付，實現兩個或兩個以上企業的依法合併。涉及合併企業、被合併企業和被合併企業股東三方主體。
（一）合併企業涉及的稅種
1.契稅
兩個或兩個以上的企業，依據法律規定、合同約定，合併改建為一個企業，且原投資主體存續的，對其合併後的企業承受原合併各方的土地、房屋權屬，免征契稅。（財稅【2012】4號）
2.印花稅
以合併方式成立的新企業，其新啟用的資金帳簿記載的資金，凡原已貼花的部分可不再貼花，未貼花的部分和以後新增加的資金按規定貼花。（財稅【2003】183號）
3.企業所得稅
一般稅務處理：合併企業接受被合併企業資產和負債的計稅基礎，以公允價值確定；被合併企業的虧損不得在合併企業結轉彌補。
特殊稅務處理：企業股東在該企業合併發生時取得的股權支付金額不低於其交易支付總額的85%，以及同一控制下且不需要支付對價的企業合併，股權支付對應部分可以選擇按以下規定處理：
合併企業接受被合併企業資產和負債的計稅基礎，以被合併企業的原有計稅基礎確定；被合併企業合併前的相關所得稅事項由合併企業承繼；可由合併企業彌補的被合併企業虧損的限額=被合併企業淨資產公允價值×截至合併業務發生當年年末國家發行的最長期限的國債利率。
（二）被合併企業涉及的稅種
1.增值稅
納稅人在資產重組過程中，通過合併、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產以及與其相關聯的債權、負債和勞動力一併轉讓給其他單位和個人，不屬於增值稅的徵稅範圍，其中涉及的貨物轉讓，不徵收增值稅。（國家稅務總局公告2011年第13號）
2.營業稅
納稅人在資產重組過程中，通過合併、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產以及與其相關聯的債權、債務和勞動力一併轉讓給其他單位和個人的行為，不屬於營業稅徵收範圍，其中涉及的不動產、土地使用權轉讓，不徵收營業稅。（國家稅務總局公告2011年第51號）
3.土地增值稅
在企業兼併中，對被兼併企業將房地產轉讓到兼併企業中的，暫免徵收土地增值稅。（財稅字【1995】48號）
4.所得稅
按清算進行所得稅處理。
（三）被合併企業股東涉及的稅種
1.所得稅
一般稅務處理：按清算進行所得稅處理。
特殊稅務處理：被合併企業股東取得合併企業股權的計稅基礎，以其原持有的被合併企業股權的計稅基礎確定。
四、企業分立，是指一家企業（以下稱為被分立企業）將部分或全部資產分離轉讓給現存或新設的企業（以下稱為分立企業），被分立企業股東換取分立企業的股權或非股權支付，實現企業的依法分立。涉及三方主體：分立企業、被分立企業和被分立企業的股東。
（一）分立企業涉及的稅種
1.契稅
企業依照法律規定、合同約定分設為兩個或兩個以上投資主體相同的企業，對派生方、新設方承受原企業土地、房屋權屬，不徵收契稅。（財稅【2012】4號）
2.印花稅
以分立方式成立的新企業，其新啟用的資金帳簿記載的資金，凡原已貼花的部分可不再貼花，未貼花的部分和以後新增加的資金按規定貼花。（財稅【2003】183號）
3.所得稅
一般稅務處理：按公允價值確認接受資產的計稅基礎，相關的虧損不得相互結轉。
特殊稅務處理（股權支付對應部分）：分立企業接受被分立企業資產和負債的計稅基礎，以被分立企業的原有計稅基礎確定；被分立企業未超過法定彌補期限的虧損額可按分立資產占全部資產的比例進行分配，由分立企業繼續彌補。
（二）被分立企業涉及的稅種
1.增值稅
納稅人在資產重組過程中，通過合併、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產以及與其相關聯的債權、負債和勞動力一併轉讓給其他單位和個人，不屬於增值稅的徵稅範圍，其中涉及的貨物轉讓，不徵收增值稅。（國家稅務總局公告2011年第13號）
2.營業稅
納稅人在資產重組過程中，通過合併、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產以及與其相關聯的債權、債務和勞動力一併轉讓給其他單位和個人的行為，不屬於營業稅徵收範圍，其中涉及的不動產、土地使用權轉讓，不徵收營業稅。（國家稅務總局公告2011年第51號 ）
3.所得稅
一般稅務處理：被分立企業繼續存在，對分立出去資產應按公允價值確認資產轉讓所得或損失；被分立企業不再繼續存在，按清算進行所得稅處理。
特殊稅務處理：被分立企業繼續存在，股權支付對應的資產部分暫不確認轉讓所得或損失的；其非股權支付仍應在交易當期確認相應的資產轉讓所得或損失=（被轉讓資產的公允價值－被轉讓資產的計稅基礎）×（非股權支付金額÷被轉讓資產的公允價值）
（三）被分立企業股東涉及的稅種
1.所得稅
一般稅務處理：被分立企業繼續存在時，其股東取得的對價應視同被分立企業分配進行處理；被分立企業不再繼續存在時，被分立企業股東應按清算進行所得稅處理。
特殊稅務處理：被分立企業的股東取得分立企業的股權（以下簡稱“新股”），如需部分或全部放棄原持有的被分立企業的股權（以下簡稱“舊股”），“新股”的計稅基礎應以放棄“舊股”的計稅基礎確定。如不需放棄“舊股”，則其取得“新股”的計稅基礎可從以下兩種方法中選擇確定：直接將“新股”的計稅基礎確定為零；或者以被分立企業分立出去的淨資產占被分立企業全部淨資產的比例先調減原持有的“舊股”的計稅基礎，再將調減的計稅基礎平均分配到“新股”上。
五、資產收購，是指一家企業（以下稱為收購方）購買另一家企業（以下稱為被收購方）實質經營性資產的交易。
（一）被收購方涉及以下稅種：
1.營業稅
轉讓土地使用權或不動產的，應繳納營業稅。
納稅人在資產重組過程中，通過合併、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產以及與其相關聯的債權、債務和勞動力一併轉讓給其他單位和個人的行為，不屬於營業稅徵收範圍，其中涉及的不動產、土地使用權轉讓，不徵收營業稅。（國家稅務總局公告2011年第51號）
2.增值稅
轉讓增值稅應稅產品的，應繳納增值稅。
納稅人在資產重組過程中，通過合併、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產以及與其相關聯的債權、負債和勞動力一併轉讓給其他單位和個人，不屬於增值稅的徵稅範圍，其中涉及的貨物轉讓，不徵收增值稅。（國家稅務總局公告2011年第13號）
3.契稅
收購方以土地使用權或者房屋作為支付對價的，應繳納契稅。
4.印花稅
按照產權轉移書據等稅目繳納印花稅。
5.土地增值稅
被收購方轉讓土地使用權、地上建築物的，需要繳納土地增值稅。
6.企業所得稅
一般稅務處理：被收購資產所得或者損失=資產市場價格或公允價值—資產計稅基礎。
特殊稅務處理：以股權支付的部分對應的資產可選擇暫不確認轉讓所得或損失，取得的股權的計稅基礎以被轉讓資產的原有計稅基礎確定以非股權支付的部分對應的資產轉讓所得或者損失=（被收購資產的公允價值－被收購資產的計稅基礎）×（非股權支付金額÷被收購資產的公允價值）
（二）收購方主要涉及以下稅種：
1.營業稅
以不動產、無形資產為支付對價，需繳納營業稅。
2.增值稅
以應稅貨物為支付對價，需繳納增值稅。
3.印花稅
按照產權轉移書據等稅目繳納印花稅。
4.土地增值稅
收購方以讓渡土地使用權、地上建築物作為股權收購支付對價的，需要繳納土地增值稅。
5.企業所得稅
一般稅務處理：取得的資產的計稅基礎，以公允價值確定。
股權支付部分可選擇特殊稅務處理：取得被收購方資產的計稅基礎，以被轉讓資產的原有計稅基礎確定。
六、股權收購，是指一家企業（以下稱為收購企業）購買另一家企業（以下稱為被收購企業）的股權，以實現對被收購企業控制的交易。涉及三方主體，收購方，被收購方，被收購方的股東。
（一）收購方涉及的稅種
1.營業稅
對股權轉讓中涉及的無形資產、不動產轉讓不徵收營業稅。（ 財稅【2002】191號）
2.增值稅
以應稅貨物支付對價的，應繳納增值稅。
3.土地增值稅
收購方以讓渡土地使用權、地上建築物作為股權收購支付對價的，需要繳納土地增值稅。
4.印花稅
收購方按產權轉移書據等稅目繳納印花稅。
5.企業所得稅
一般稅務處理：取得的資產的計稅基礎，以公允價值確定。
股權支付部分可選擇特殊稅務處理：取得被收購方資產的計稅基礎，以被轉讓資產的原有計稅基礎確定。
（二）被收購方股東涉及的稅種
1.營業稅
股權轉讓不徵收營業稅。（財稅【2002】191號）
2.印花稅
被收購方股東按產權轉移書據等稅目繳納印花稅。
3.契稅
收購方以土地使用權或者房屋作為支付對價的，應繳納契稅。
4.土地增值稅
不涉及房屋和土地使用權的轉讓，不徵收土地增值稅，但以轉讓股權名義轉讓房地產行為，個案中有被徵收土地增值稅的風險。（國稅函【2000】687號）
5.所得稅
（1）企業所得稅（法人股東）
一般稅務處理：被收購股權所得或者損失=股權市場價格或公允價值—股權計稅基礎。
特殊稅務處理：以股權支付部分對應的資產轉讓所得或損失暫不確認，被收購企業的股東取得收購企業股權的計稅基礎，以被收購股權的原有計稅基礎確定；
以非股權支付的部分對應的資產轉讓所得或者損失=（被收購資產的公允價值－被收購資產的計稅基礎）×（非股權支付金額÷被收購資產的公允價值）
（2）個人所得稅（自然人股東）
被收購企業為上市公司，自然人股東轉讓上市公司股票取得的收入免征個人所得稅。（財稅字【1998】61號）
自然人股東轉讓的是上市公司限售股，或者非上市公司股權取得的收入，按財產轉讓所得項目繳納個人所得稅。（財稅【2009】167號）
說明：涉及到應稅消費品的，還應繳納消費稅；稅收重組中如果需繳納增值稅，消費稅，營業稅的，按以上稅額的7%或5%或1%徵收城市維護建設稅（納稅人所在地為城市市區的，稅率為7%；納稅人所在地為縣城、鎮的，稅率為5%；納稅人所在地不在城市市區、縣城或者鎮的，稅率為1%），按以上稅額的3%徵收教育費附加。以上不再單列。
文:北京盈科律師事務所 全國海峽兩岸法律事業部
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