國際投資法律:成功稅收籌劃把握四大要點：修訂間的差異

成功稅收籌畫把握四大要點

一、劃清稅收籌畫、避稅以及偷稅的界限
在稅收籌畫實踐中，有的納稅人往往因為籌畫不當構成避稅，被稅務機關按規定調整應納稅金額，未能達到節稅目的；有的納稅人則因籌畫失誤形成偷稅，不僅沒有達到節稅目的，反而受到行政處罰甚至被刑事制裁。因此，要有效開展籌畫，首先必須正確區分稅收籌畫與避稅、偷稅的界限。

1、偷稅。我國稅收征管法解釋：“納稅人採取偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，在賬簿上多列支出、或者不列、少列收入，或者進行虛假的納稅申報的手段，不繳或少繳應納稅款的，是偷稅。”我國刑法對偷稅罪也有類似的解釋，並規定“偷稅數額占應納稅額10％以上不滿30％並且偷稅數額在1萬元以上不滿10萬元的，或者因偷稅被稅務機關給予兩次行政處罰又偷稅的，處三年以下有期徒刑或者拘役，並處偷稅數額1倍以上5倍以下的罰金；偷稅數額占應納稅額的30％以上並且偷稅數額在10萬元以上的，處三年以上七年以下有期徒刑，並處偷稅數額1倍以上5倍以下的罰金。”從以上法律解釋可以看到，偷稅是一種違法行為，採用這種行為來獲取經濟利益，其結果必然會受到法律的追究。

2、避稅。對於避稅的解釋國際上尚無統一定論。按國際財政文獻局的說法，避稅是指個人或企業以合法手段，通過精心安排，利用稅法漏洞或其他不足來減少其納稅義務的行為。我國學者張中秀在《避稅與反避稅全書》（1994年版）中寫道：“避稅是指納稅人針對稅法不完善及各種難以在短期內消除的稅收缺陷，回避納稅義務的活動。”上述說法的共同一點就是：避稅行為儘管不違法，但往往與稅收立法者的意圖相違背。避稅最常見、最一般手法是利用“避稅港”（指一些無稅收負擔或稅負極低的特別區域）虛設經營機構或場所轉移收入、轉移利潤，以及利用關聯企業的交易通過轉讓定價轉移收入、轉移利潤，實現避稅。由於通常意義上的避稅行為有悖稅法精神，也可以說是對稅法的歪曲或濫用，故世界上多數國家對這種行為採取不接受或拒絕的態度，一般針對較突出的避稅行為，通過單獨制定法規或在有關稅法中制定特別的條款來加以反對，我國也採取這種立場與做法。如在內外資企業所得稅法和稅收征管法中都有關聯方交易的納稅規定，另外國家稅務總局還專門制定了《關聯企業間業務往來稅務管理規程》等單項法規。

3、稅收籌畫。稅收籌畫就其目的和結果而言，常被稱為節稅。印度稅務專家雅薩斯威認為，稅收籌畫是“納稅人通過納稅活動的安排，以充分利用稅收法規所提供的包括減免稅在內的一切優惠，從而獲得最大的稅收利益。”美國學者梅格斯博士認為：“人們合理又合法地安排自己的經營活動，使之繳納可能最低的稅收，他們使用的方法可稱之為稅收籌畫。”對稅收籌畫一般國家都採取接受的態度，如荷蘭議會和法院就承認：納稅人有採用“可接受的方法”，用正常的途徑來“節稅”的自由，其特徵是用合法的策略減少納稅義務。這些表述說明，稅收籌畫是對稅收政策的積極利用，符合稅法精神。從更深一層理解，稅收的經濟職能還必須依賴於稅收籌畫才能得以實現。稅收籌畫的例子在實踐中也隨處可見，如甲級捲煙原消費稅稅率為45％，後調高至50％，有家企業便迅速調整生產結構，減少甲級煙生產量而增加丙級煙生產量，結果減輕了總體稅負，增加了經濟效益，這就是一個成功的稅收籌畫案例。又如，國家為了鼓勵高新技術企業發展，制定了不少稅收優惠政策，有的老企業根據這項政策引導，陶汰落後產業創辦高新技術企業，享受到了稅收優惠政策帶來的好處，這無疑也是稅收籌畫。

總之，從國家的財政角度看，雖然偷稅、避稅、稅收籌畫都會減少國家的稅收收入，但各種減少的性質具有根本的區別。從理論上說，偷稅是一種公然違法行為且具有事後性；避稅和稅收籌畫都具有事前有目的的謀劃、安排特徵，但兩者的合法程度存在差別；避稅雖然不違法但與稅法的立法宗旨相悖，避稅獲得的利益不是稅收立法者所期望的利益；而稅收籌畫則完全合法，是完全符合政府的政策導向、順應立法意圖的。

二、瞭解稅務機關對“合理和合法”的納稅解釋
稅收籌畫成功與否最終取決於稅務機關的認可。稅收籌畫必須合理合法，因此，全面瞭解稅務機關對“合理和合法”納稅的法律解釋和執法實踐，是一項重要的稅收籌畫前期工作。就我國稅法執法環境來看，目前尚無稅收基本法，各稅種之間在操作上、銜接上也有欠缺，因而稅務機關存在一定的“自由量裁權”。在我國熟悉稅法的執法環境非常重要。

要瞭解稅務機關對“合理和合法”的納稅解釋，一般可以從以下兩方面著手：
一方面，從憲法和現行法律規定中弄清什麼是“合理和合法”。稅務機關的徵稅和司法機關對稅務案件的審理，都必須以立法機關制定的憲法和現行法律為依據。因此，對“合理和合法”，首先要從憲法和法律規定上去理解。

另一方面，從稅務機關組織和管理稅收活動以及司法機關受理和審判稅務案件中，具體瞭解行政和司法機關在執法和司法過程中對“合理和合法”的界定。因此，稅收籌畫人員應從稅法執行中仔細瞭解有代表性的案例來把握執法界限，並將其用於稅收籌畫的實施過程中。

三、準確把握稅收籌畫的尺度
（一）稅收籌畫不應只是稅收籌畫人員“孤軍奮戰”
稅收籌畫是一項系統性工作，在稅收籌畫過程中，需要方方面面的協調配合。稅收籌畫的成功與否，受到多種因素的共同影響和制約。但總括來講，成就稅收籌畫的充分條件不外乎三個方面，即“天時、地利、人和”。“天時”是指稅收政策為稅收籌畫創造的空間：“地利”是指所在地方的稅收政策和稅收觀念對稅收籌畫提供的環境支持：“人和”是指稅收籌畫人員的稅收政策水準和內外相關人員關係的協調。稅務籌畫涉及企業管理、生產經營的全過程，不僅僅是稅收籌畫人員、財務部門的事，也應是企業其他業務部門、工作人員的事，需要企業所有部門、所有人員步調一致，共同行動，才能完成。所以，稅收籌畫不應只是稅收籌畫人員的孤立籌畫、“閉門造車”，而應與其他部門、其他人員溝通和協調，得到他們的理解和支持。稅收籌畫人員還應密切保持與稅務部門的聯繫，在某些模糊或新生事物處理上及時得到稅務機關的認可，與此同時，還能儘早獲取國家對相關稅收政策調整或新政策出臺的資訊，及時調整稅務籌畫方案，達到事半功倍的效果。

（二）稅收籌畫不應忽視非稅利益
稅收籌畫主要分析的是涉稅利益，一般情況下對非稅利益分析不夠重視，而納稅人所關心的不僅僅是涉稅利益，還關心非稅利益。因此，稅收籌畫過程中要重視分析對納稅人有重大影響的政治利益、環境利益、規模經濟利益、結構經濟利益、比較經濟利益、廣告經濟利益等非稅利益，不能過分看重涉稅利益而忽視重要的非稅利益。對涉稅利益較大但非稅利益較小甚至有損的稅收籌畫方案要避免使用，對涉稅利益和非稅利益都較小的稅收籌畫方案要少用或不用，對涉稅利益和非稅利益都較大的稅收籌畫方案要多用、快用。

（三）稅收籌畫不應忽略享用稅收優惠政策潛在的機會成本
當前，我國稅制正處於日趨完善階段，稅收優惠政策的調整比較頻繁，所以，對優惠政策的享用需要充分考慮機會成本問題。稅務籌畫成本包括顯性成本和隱性成本，顯性成本是籌畫時花費的時間、精力、財力，較為直觀，一般會予以考慮。隱性成本即機會成本，是指企業因採用擬定的稅務籌畫方案，從事某項經營、生產某種產品而不能從事其他經營、生產其他產品放棄的潛在收益，一般容易被忽視。如果稅收優惠政策期限很短，企業為了享用這種優惠，必須對原有經營結構做大的調整，則企業付出的機會成本就會很大。並且，很多稅收優惠有期限限制，一些沒有期限限制的優惠政策，存在隨時修改的可能性，因此，都存在機會成本問題。企業在籌畫時，需認真進行成本效益分析，判斷經濟上是否可行、必要，能否給企業帶來純經濟效益的增加，只有稅務籌畫的顯性成本加隱性成本低於籌畫收益時，方案才可行，否則應放棄籌畫。選擇稅收優惠作為稅務籌畫突破口時，應注意兩點：企業不得曲解稅收優惠條款，濫用稅收優惠，以欺騙手段騙取稅收優惠；企業應充分瞭解稅收優惠條款，並按規定程式進行申請，避免因程式不當而失去應有的權益。

（四）稅收籌畫不應忽視涉稅風險
稅收籌畫一般需要在納稅人的經濟行為發生之前做出安排。由於經濟環境及其他考慮變數錯綜複雜，且常常有些非主觀所左右的事件發生，這就使得稅收籌畫帶有很多不確定性的因素，因此，籌畫中運用風險分析原理，充分考慮不同節稅方案的風險價值，具有重要的意義。現實中，有些籌畫方案制訂當時很完美，但其一般僅僅是立足當前的，長期看則蘊含著較大的風險性，如在較長一段時間內，國家可能調整稅法、開徵新稅種、減少部分稅收優惠等，所以，企業稅務籌畫時，必須充分考慮隱藏的涉稅風險，採取措施分散風險，使風險適當地均衡，化險為夷，趨利避害，爭取更大的稅收收益。

四、聘用專業的稅收籌畫專家
稅收籌畫是一項高層次的理財活動和系統工程，要求籌畫人員精通稅法、會計、投資、金融、貿易等專業知識，專業性、綜合性較強。因此，對於那些自身不能勝任的項目，應該聘請稅收籌畫專家來進行，以提高稅收籌畫的規範性和合理性，完成稅收籌畫方案的制定和實施。稅收籌畫在發達國家十分普遍，早已成為一個成熟、穩定的行業，有相當數量的從業人員。在香港，稅務代理主要是幫助納稅人做稅務計畫，稅務計畫大多數是幫助納稅人做稅務籌畫。從美國稅務諮詢來說，最為看好的是稅收籌畫，這也是獲利最多、發展前途最廣的工作。而跨國公司對稅收籌畫尤為重視，不少跨國公司成立了專門的稅務部，高薪聘請專業人士，每年用在稅收籌畫上的支出相當可觀。在我國，會計師事務所、律師事務所及稅務師事務所等仲介機構已在逐步開展稅收籌畫業務，憑藉他們較強的專業業務能力，廣泛的資訊管道等優勢，可以增加企業稅收籌畫的成功概率。

文:商情百科編輯部 / 北京盈科律師事務所 全國海峽兩岸法律事業部

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